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Secondo quanto disposto dall’art. 119, comma 8-bis, del D.L. 34/2020 “(…) per gli interventi effettuati su unità immobiliari dalle persone fisiche di cui al comma 9, lettera b), la detrazione del 110 per cento spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2022, a condizione che alla data del 30 giugno 2022 siano stati effettuati lavori per almeno

il 30 per cento dell'intervento complessivo”. Come sappiamo la norma è stata modificata prevedendo la verifica dello stato di avanzamento lavori al 30% al 30 settembre 2022.

Per tentare di capire come debba essere inteso il concetto di lavori effettuati per il 30%, consideriamo come debba intendersi, nella medesima norma, lo stato di avanzamento lavori che – per gli interventi superbonus – viene introdotto nell’esercizio dell’opzione. In particolare, il legislatore introduce un riferimento al 30%, quando all’art. 121, comma 1-bis del DL 34/2020 prevede che l’esercizio dell’opzione (di cessione o sconto in fattura) possa essere esercitata anche in “(…) relazione a ciascuno stato di avanzamento dei lavori. Ai fini del presente comma, per gli interventi di cui all'articolo 119 gli stati di avanzamento dei lavori non possono essere più di due per ciascun intervento complessivo e ciascuno stato di avanzamento deve riferirsi ad almeno il 30 per cento del medesimo intervento”.

Che cos’è uno stato di avanzamento lavori?

L’art. 14, comma 1 lettera d), del DM 49/2018 (regolamento recante: “Approvazione delle linee guida sulle modalità di svolgimento delle funzioni del direttore dei lavori e del direttore dell’esecuzione”) prevede che: “(…) lo stato di avanzamento lavori (SAL) che riassume tutte le lavorazioni e tutte le somministrazioni eseguite dal principio dell’appalto sino ad allora. Tale documento, ricavato dal registro di contabilità, è rilasciato nei termini e modalità indicati nella documentazione di gara e nel contratto di appalto, ai fini del pagamento di una rata di acconto; a tal fine il documento deve precisare il corrispettivo maturato, gli acconti già corrisposti e, di conseguenza, l’ammontare dell’acconto da corrispondere, sulla base della differenza tra le prime due voci”.

Pertanto, per gli interventi che possono beneficiare del superbonus 110% (riferimento art. 119 del DL 34/2020) l’opzione può essere esercitata anche con riferimento ai SAL, nel limite di due. Ciascun SAL deve riferirsi ad almeno il 30% del medesimo intervento. Questo significa che per gli interventi superbonus, è possibile esercitare l’opzione prima della conclusione dei lavori quando siano sostenute le spese e sia data esecuzione ai lavori al quale le spese si riferiscono. Non sarà pertanto, sufficiente pagare almeno il 30% delle spese, ma si dovrà avere uno stato di avanzamento lavori che “certifichi” l’avvenuta esecuzione dei lavori per almeno il 30% del valore complessivo.

Gli interventi diversi dal superbonus?

L’Agenzia delle Entrate con la Circolare 16 del 29 novembre 2021 è intervenuta per chiarire alcuni punti fondamentali del DL 157/2021, decreto che – ricordiamo – ha introdotto tra l’altro l’obbligo di visto di conformità e di asseverazione sulla congruità dei costi, per tutti gli interventi oggetto di opzione siano essi superbonus o meno. Al paragrafo 1.2.2, in tema di attestazione della congruità spese, è stato specificato che per “(…) i Bonus diversi dal Superbonus, l’attestazione, richiesta per optare per lo sconto in fattura o la cessione del credito, può essere rilasciata anche in assenza di uno stato di avanzamento lavori o di una dichiarazione di fine lavori, considerato che la normativa che li disciplina, a differenza di quella prevista per il Superbonus, non richiede tali adempimenti”. I lavori tuttavia devono almeno essere iniziati.

L’Agenzia delle entrate “sposa” di fatto la risposta fornita in Commissione finanze all’interrogazione parlamentare 17 novembre 2021 n. 5- 07055. In tale risposta veniva evidenziato che “(…) con riferimento agli interventi per i quali non sono previsti stati di avanzamento lavori (…) l’opzione per la cessione del credito corrispondente alla detrazione o per il cosiddetto sconto in fattura può essere esercitata facendo riferimento alla data dell’effettivo pagamento, ferma restando la necessità che gli interventi oggetto dell’agevolazione siano effettivamente completati”.

Si deve pertanto concludere che per gli interventi diversi dal superbonus è possibile esercitare le opzioni prima della conclusione dei lavori, in ragione del sostenimento della spesa (purchè i lavori siano almeno iniziati).

Spese sostenute nel 2021, SAL liquidato nel 2022

Se le spese sono state sostenute nel 2021, ma il SAL viene liquidato nel 2022, il credito del 2021 è cedibile? L’Agenzia delle Entrate, con la risposta all’interpello n. 56 del 31 gennaio 2022, afferma che le spese sostenute nel corso dell’anno precedente, rispetto alla liquidazione del SAL (ulteriore condizione per la cessione), non possono essere subito oggetto delle opzioni di cui all’art. 121 del DL 34/2020.

Pertanto, il beneficio maturato nel 2021 potrà essere utilizzato soltanto come detrazione nella dichiarazione dei redditi, ferma restando la possibilità di esercitare la cessione per le residue quote non ancora detratte in dichiarazione. Questo situazione ovviamente si pone soltanto per i soggetti per i quali il momento di effettuazione della spesa segue il principio di cassa (i privati).

Il problema, invece, non si pone nel caso in cui il committente dei lavori che sostiene le spese nell’esercizio di impresa, per il quale il momento di sostenimento della spesa è per competenza

I lavori effettuati nella finestra temporale delle agevolazioni

In base a quanto fino ad ora evidenziato si dovrebbe affermare che se una persona fisica paga acconti (almeno pari al 30% dell’intervento complessivo) entro il 30 settembre 2022, ma i lavori - a cui si riferiscono gli acconti – vengono liquidati con un SAL successivamente (in altre parole al 30 settembre 2022 non sono stati eseguiti i lavori oggetto di acconto) allora non sarà possibile “estendere” al 31 dicembre 2022 il superbonus.

Tuttavia, il superbonus 110% spetterà comunque sulle spese sostenute fino al 30 giugno 2022.

In altre parole, la modifica normativa che prevede la verifica del SAL al 30 settembre non risulta valida anche per i pagamenti, poiché rimane inalterato che l’agevolazione vale fino al 30 giugno 2022.

Casi

Supponiamo che l’intervento trainante consista nella sostituzione della caldaia e poi si istallino come intervento trainato i pannelli fotovoltaici.

1) La caldaia sarà consegnata e istallata a luglio 2022 e lo stesso vale per i pannelli fotovoltaici (sappiamo che oggi i tempi di consegna sono allungati per tutta una serie di problematiche connesse alla situazione che stiamo vivendo). I lavori verranno terminati a luglio. Cosa fare? Beh in questo caso – entro settembre 2022 – i lavori sono terminati e quindi tutte le spese sostenute (anche se pagate dopo il 30 giugno possono usufruire del bonus 110).

2) La caldaia sarà consegnata e istallata a ottobre 2022 e lo stesso vale per i pannelli fotovoltaici. I lavori verranno terminati a ottobre. Quindi entro il 30 settembre non si riesce a raggiungere lo stato di avanzamento lavori richiesto dalla norma. Cosa fare? Beh si potrebbe pagare tutto l’intervento entro giugno (professionisti compresi) e poi una volta chiusi i lavori cedere il credito.

Ovviamente non si potrà cedere il credito maturato fino al 30 giugno 2022 come SAL, ma si potrà cederlo alla fine dei lavori. Nel caso fossero completati nel 2023 – post termine comunicazione agenzia – si potrà usufruire di ¼ in dichiarazione e cedere il restante ¾ successivamente.

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